中美財務(wù)欺詐案的幾點啟示

　　我國注冊會計師行業(yè)在經(jīng)歷了10余年的恢復(fù)創(chuàng)建期后，從20世紀(jì)90年代初開始，隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)逐步向法制化、規(guī)范化方向發(fā)展，在內(nèi)外因素交互作用的影響下，一些多年積聚的風(fēng)險開始暴露。特別是進(jìn)入2001年，以銀廣夏、麥科特為代表的一批上市公司造假案成了當(dāng)年下半年中國股票市場大幅下跌的導(dǎo)火索，導(dǎo)致廣大投資者蒙受了巨額經(jīng)濟(jì)損失，為其出具審計報告的會計師事務(wù)所及注冊會計師受到了有關(guān)部門的嚴(yán)厲查處，注冊會計師也一度成為社會各界指責(zé)的焦點。而當(dāng)人們把信任的目光投向國際會計公司時，美國安然、世通、施樂等大型跨國公司又相繼爆發(fā)出一系列財務(wù)丑聞，“百年老店”安達(dá)信被掃地出門，引起世界范圍的震驚。中美會計大案的涉及面之廣、沖擊力之大、影響力之深，再加上時間巧合，實屬注冊會計師歷史上罕見的大事。這些案件引發(fā)了會計界大刀闊斧的改革，也在陣痛之余給我們留下了一些值得深思的問題。

　　公共性與企業(yè)性

　　在銀廣夏等案件中表現(xiàn)出來并在事后被證明的一些“矯枉過正”的過激反應(yīng)，顯示出我們對注冊會計師行業(yè)性質(zhì)的認(rèn)識仍存在偏差，應(yīng)予以重新審視，這就是：在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，注冊會計師行業(yè)具有公共性與企業(yè)性雙重屬性。

　　公共性首先表現(xiàn)在注冊會計師提供的產(chǎn)品——審計報告具有公共物品的性質(zhì)，即在消費上具備非競爭性和非排他性，任何人知悉其內(nèi)容都不會減少其他人了解該審計報告的可能性。審計報告的這一性質(zhì)在證券市場上表現(xiàn)得尤為充分。審計報告一經(jīng)公開以后，其使用者為企業(yè)的股東、債權(quán)人、潛在的投資者、競爭對手等不確定的群體，這些群體可以無限擴(kuò)大，而大多數(shù)使用者不必為此支付費用。注冊會計師的公共性還表現(xiàn)在其鑒證性。在會計報表審計業(yè)務(wù)中，注冊會計師需對被審計單位會計報表所反映的企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的真實性和公允性、所采用的會計處理方法的一貫性做出判斷，發(fā)表審計意見。注冊會計師發(fā)表的審計意見，往往成為投資者選擇投資對象、銀行發(fā)放貸款、稅務(wù)部門征收稅款、法院進(jìn)行判決的依據(jù)，影響深遠(yuǎn)。如果注冊會計師出具不真實、不公允的審計意見，將損害投資者、債權(quán)人、政府及其他利害關(guān)系人的利益，甚至危害社會經(jīng)濟(jì)秩序。因此，社會公眾對注冊會計師抱有很高的期望，稱之為“經(jīng)濟(jì)警察”，希望其能夠超然獨立，保護(hù)社會公眾的利益。從這一意義上來說，注冊會計師行業(yè)具有濃厚的公益色彩，必須充分履行社會職責(zé)，以實現(xiàn)社會目標(biāo)作為生存的出發(fā)點，因而具有公共性。

　　然而，會計師事務(wù)所又是一個十分特殊的經(jīng)濟(jì)組織，具有企業(yè)性的一面。企業(yè)性是指注冊會計師所依托執(zhí)業(yè)的會計師事務(wù)所，作為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、獨立核算的經(jīng)濟(jì)組織，天然具有追求利益的傾向。雖然注冊會計師擔(dān)負(fù)一定的社會職能，但其經(jīng)費卻不是來自財政撥款，而是來自于被審計客戶，而能否獲得客戶及收費的高低，又取決于市場競爭的結(jié)果。因此，會計師事務(wù)所與其他企業(yè)一樣，需要考慮成本和效益，需要盈利以實現(xiàn)生存和發(fā)展。

　　對于注冊會計師行業(yè)的雙重屬性，我們都應(yīng)予以充分重視。由于公共性的存在，使會計師事務(wù)所不同于其他類型的企業(yè)，其對利益的追求要受制于社會目標(biāo)；而對其企業(yè)性的認(rèn)識，能夠幫助我們更全面、理性地分析注冊會計師的職能，而不是將其夸大或予以神化。由于會計師事務(wù)所和被審計單位存在著一種經(jīng)濟(jì)上的依附關(guān)系，注冊會計師的不講誠信往往以被審計單位不講誠信為前提。如果制度安排不當(dāng)，要讓注冊會計師絕對遵守獨立性，就如同假設(shè)物體在沒有摩擦的空間中運動一樣�？陀^認(rèn)識和評價注冊會計師行業(yè)的雙重屬性，也有助于我們以更加客觀、公允的心態(tài)來確定行業(yè)改革與發(fā)展策略。

　　非審計服務(wù)與獨立性

　　在此次美國財務(wù)危機(jī)中，社會各界將非審計服務(wù)看作注冊會計師未能恪盡職業(yè)操守的首要原因。認(rèn)為審計與非審計服務(wù)存在利益沖突，提供非審計服務(wù)的注冊會計師常常角色互換，事實上參與了客戶的管理決策，使獨立性受到損害；同時，注冊會計師為了爭取利潤豐厚的非審計服務(wù)業(yè)務(wù)，也可能會壓低審計收費或在審計意見方面做出讓步，從而影響其獨立性。實際上，美國對非審計服務(wù)的討論由來已久。2000年，SEC在主席利維特的極力推動下，開展了一場聲勢浩大的獨立性規(guī)則修訂運動，其主要目的就是為限制或全面禁止注冊會計師為審計客戶提供非審計服務(wù)。由于AICPA及以“五大”為首的注冊會計師行業(yè)的強(qiáng)烈反對，該修訂運動并沒有達(dá)到預(yù)期的效果。兩年之后，美國財務(wù)丑聞的爆發(fā)及安達(dá)信的解體，使要求注冊會計師行業(yè)拆分咨詢業(yè)的呼聲又一次空前高漲。2002年7月25日，美國通過的《薩貝恩斯—奧克斯利法》（Sarbanes-OxleyAct）禁止注冊會計師為審計客戶提供主要的非審計服務(wù)，如財務(wù)信息系統(tǒng)的設(shè)計和實施、資產(chǎn)評估、公正報告和實物投資報告、內(nèi)部審計外包服務(wù)、公司內(nèi)部管理和人事管理等。目前“四大”除安永外，其他幾家的分拆工作已告完成。由此我們可以看到，在此番財務(wù)危機(jī)中，美國對注冊會計師獨立性的維護(hù)，主要是從拆分非審計服務(wù)與審計業(yè)務(wù)的角度進(jìn)行的。但是，非審計服務(wù)果真是影響注冊會計師獨立性的罪魁禍?zhǔn)讍幔课覈�是否�?yīng)效仿美國對注冊會計師從事非審計服務(wù)予以限制？我們認(rèn)為還應(yīng)作進(jìn)一步的客觀分析。

　　一、非審計服務(wù)與審計的目標(biāo)并不矛盾

　　在會計報表審計階段，審計總目標(biāo)是對被審計單位的會計報表是否公允地反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以及所采用的會計政策和會計處理方法是否遵守本國的會計準(zhǔn)則發(fā)表意見。這個目標(biāo)的實現(xiàn)，有助于委托人（所有者）通過審計結(jié)論來了解代理人（經(jīng)營者）的能力、業(yè)績及努力程度，從而保護(hù)所有者權(quán)益不受侵犯，實現(xiàn)帕累托最優(yōu)。而注冊會計師提供的非審計服務(wù)是審計服務(wù)的有益延伸，是為了幫助被審計單位發(fā)現(xiàn)經(jīng)營缺陷，提高管理水平，改善盈利狀況，有助于實現(xiàn)股東權(quán)益最大化或企業(yè)價值最大化，從而達(dá)到帕累托改進(jìn)。打個簡單的比方，審計服務(wù)是為了證明蛋糕是否切得合理，讓委托人和代理人都能得到應(yīng)得的一塊，實現(xiàn)資源配置效率；而非審計服務(wù)則是讓蛋糕做大，讓每個人能夠得到更大的一塊。從這個意義上講，非審計服務(wù)是對審計服務(wù)目標(biāo)的一種改進(jìn)，二者并不沖突。

　　二、非審計服務(wù)是市場選擇的結(jié)果

　　注冊會計師在審計過程中能夠比較全面地了解企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營狀況及內(nèi)部控制的設(shè)計及執(zhí)行狀況。從企業(yè)的角度看，聘請?zhí)峁�審計的會計師事�?wù)所從事相關(guān)的非審計服務(wù)，與單獨聘請咨詢公司相比，不僅有利于溝通，還可以節(jié)約大量的前期調(diào)研費用；從會計師事務(wù)所的角度看，能夠提高其服務(wù)的附加價值，發(fā)揮知識“外溢”的效應(yīng)，并改善人才結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)。從這一點來看，注冊會計師向?qū)徲嬁蛻籼峁┓菍徲嫹��?wù)應(yīng)該是提高審計質(zhì)量而不是損害審計質(zhì)量，是在充分競爭條件下提高資源利用效率的自然選擇。

　　三、公司治理結(jié)構(gòu)失衡才是導(dǎo)致注冊會計師喪失獨立性的首要原因

　　如果說注冊會計師為爭取非審計服務(wù)業(yè)務(wù)而在審計方面做出讓步影響到了獨立性，那么我們應(yīng)重新審視一下注冊會計師、所有者、經(jīng)營者之間的委托代理關(guān)系。理論上，所有者作為委托者，要求注冊會計師對經(jīng)營者受托責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督并通過審計報告如實將信息反饋給委托者。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，上述委托代理關(guān)系是以公司制的方式實現(xiàn)的，健全的公司治理結(jié)構(gòu)是保證注冊會計師在恪守獨立性的前提下發(fā)揮其職能的制度前提。在這樣的關(guān)系鏈中，注冊會計師不會受到來自委托者的異常壓力，只需盡職完成委托者的委托。但無論是中國還是美國的公司造假案，恰恰都是因為公司治理結(jié)構(gòu)嚴(yán)重失衡，為注冊會計師喪失獨立性提供了制度上的誘因。

　　美國是資本市場高度發(fā)達(dá)的現(xiàn)代社會，股權(quán)高度分散且流動加快，大量的中小股東可能并不關(guān)心企業(yè)的真實財務(wù)狀況而轉(zhuǎn)向投機(jī)套利。早在上世紀(jì)20年代，公司治理結(jié)構(gòu)就已經(jīng)從股東中心主義向董事中心主義轉(zhuǎn)變。近年來，又進(jìn)一步演化為以首席執(zhí)行官（CEO）為主導(dǎo)的公司管理模式。很多情況下，董事會主席由CEO兼任，使經(jīng)營者的權(quán)力得以強(qiáng)化。同時，股票期權(quán)制的推出又增強(qiáng)了CEO抬高股價、虛增利潤的動機(jī)。股東權(quán)力的弱化、經(jīng)營者權(quán)力的強(qiáng)化，打破了原有委托代理關(guān)系的平衡。經(jīng)營者在注冊會計師的選擇與付費方面擁有較大的甚至絕對的權(quán)力，導(dǎo)致注冊會計師往往迫于壓力不得不聽命于被審計單位，使注冊會計師在失衡的天平上難以立足，獨立性受到損害。

　　在我國，公司治理結(jié)構(gòu)的失衡同樣對注冊會計師的獨立性造成嚴(yán)重?fù)p害。目前我國國有企業(yè)及上市公司中，一股獨大、內(nèi)部人控制或控股股東操縱等問題十分嚴(yán)重。如上市公司中國有股比重平均高達(dá)50%以上，董事會成員大多同時為公司高層經(jīng)營管理人員，董事長兼任總經(jīng)理的現(xiàn)象很普遍，形成了經(jīng)理人員凌駕于董事會之上，導(dǎo)致董事會不能對其實行有效的監(jiān)督的局面。從委托方的利益取向來看，由于國有產(chǎn)權(quán)人格化主體虛置，無人真正關(guān)心國有企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。相反，為了謀取政績，減輕地方財政負(fù)擔(dān)，一些地方政府積極參與謀取上市公司“額度”資源，默認(rèn)或暗示企業(yè)篡改會計信息，甚至不惜采取修改批復(fù)文件、營業(yè)執(zhí)照的辦法，搞所謂的包裝上市。從被審計人的利益取向看，委托人（所有者）缺位，被審計人或代理人的機(jī)會主義行為必然失控。而這一切違法違規(guī)行為，必將藏匿于會計信息之中，為注冊會計師設(shè)下埋伏。在扭曲的委托代理關(guān)系下，由于找不到最終委托人，被審計單位或者說經(jīng)營管理層成了注冊會計師的實際委托人，被審計單位在選用會計師事務(wù)所、決定審計收費等方面擁有絕對權(quán)力。而他們?yōu)榱讼驈V大股東隱瞞作假行為，必然向注冊會計師施加壓力，直至使之妥協(xié)或者換為符合其意志的事務(wù)所。因此，公司治理結(jié)構(gòu)不完善對我國注冊會計師獨立性的損害更為嚴(yán)重。

　　四、非審計服務(wù)影響?yīng)毩⑿缘恼嬲�原因在于企業(yè)性

　　如前所述，會計師事務(wù)所經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實現(xiàn)應(yīng)以社會目標(biāo)的實現(xiàn)為前提，這就決定了它的產(chǎn)品應(yīng)以審計為主、非審計為輔，而不能本末倒置。與審計產(chǎn)品不同，非審計服務(wù)屬私人物品，在消費上具有競爭性和排他性，其價格通過自由市場競爭來實現(xiàn)。而會計師事務(wù)所之所以提供非審計服務(wù)，純粹是以追求經(jīng)濟(jì)利益為主。當(dāng)非審計服務(wù)收入比重超過一定的臨界點時，就會引誘會計師事務(wù)所為獲取巨額利潤鋌而走險，從而對社會目標(biāo)產(chǎn)生強(qiáng)烈的噪音干擾直至阻礙社會目標(biāo)的實現(xiàn)。根據(jù)有關(guān)調(diào)查，在美國563家會計師事務(wù)所中，來自非審計業(yè)務(wù)的收入已是審計業(yè)務(wù)收入的2.9倍。這種“不務(wù)正業(yè)”的收入結(jié)構(gòu)已經(jīng)使會計師事務(wù)所實際蛻變成了兼營審計業(yè)務(wù)的管理咨詢公司，其獨立性當(dāng)然要受到他人的置疑�？梢�，非審計服務(wù)之所以損害獨立性，是具有企業(yè)性質(zhì)的會計師事務(wù)所，為追求利益的愿望因缺乏相應(yīng)的制約而極度膨脹的結(jié)果。不難設(shè)想，安然公司的倒閉決不是偶然或突發(fā)因素。這個曾備受華爾街吹捧的新經(jīng)濟(jì)的代表，在超常發(fā)展的同時實際上早就存在經(jīng)營隱患，而高達(dá)2700萬美元的咨詢費卻沒能讓具有一流咨詢技能的安達(dá)信及時幫助安然發(fā)現(xiàn)經(jīng)營風(fēng)險、調(diào)整經(jīng)營戰(zhàn)略。僅就這一事件來說，恐怕不是因為非審計把審計拖下水，而是二者的目標(biāo)同時錯位。

　　五、我國目前階段應(yīng)有選擇地鼓勵會計師事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)業(yè)務(wù)

　　就目前我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展水平而言，我們認(rèn)為不宜盲目照搬美國拆分非審計服務(wù)的做法，因為我國從事非審計服務(wù)的會計師事務(wù)所不多，利用較低的審計收費吸引非審計業(yè)務(wù)的現(xiàn)象并不明顯。同時，我國目前事務(wù)所規(guī)模較小，審計業(yè)務(wù)風(fēng)險大、競爭激烈，拓展非審計服務(wù)有利于會計師事務(wù)所與客戶建立良好的關(guān)系，擴(kuò)大服務(wù)范圍，打破業(yè)務(wù)領(lǐng)域過于集中的狀態(tài)，從而增強(qiáng)財力以防御風(fēng)險，提高競爭力。因此，是否開展非審計服務(wù)業(yè)務(wù)，應(yīng)從本國行業(yè)發(fā)展的實際出發(fā)�？偟脑瓌t是趨利避害，鼓勵、規(guī)范、限制并重。

　　當(dāng)然，在鼓勵事務(wù)所發(fā)展非審計服務(wù)業(yè)務(wù)的同時，也應(yīng)充分考慮非審計服務(wù)業(yè)務(wù)與審計業(yè)務(wù)存在的潛在沖突，可通過各種措施加強(qiáng)監(jiān)督與引導(dǎo)，以保證注冊會計師的獨立性不受損害。具體來說，事務(wù)所內(nèi)部應(yīng)建立相應(yīng)的制度，將審計業(yè)務(wù)與非審計業(yè)務(wù)交由不同的部門負(fù)責(zé)，同時執(zhí)行嚴(yán)格的多級復(fù)核制度。有關(guān)機(jī)構(gòu)，如證監(jiān)會、財政部、注冊會計師協(xié)會，應(yīng)加強(qiáng)對提供非審計服務(wù)的事務(wù)所的監(jiān)督。如要求其披露審計收費與非審計收費，限制某些對獨立性有直接影響的業(yè)務(wù)，如代理記賬、內(nèi)部審計等，規(guī)定非審計服務(wù)的合理上限，保證其以審計為主、非審計服務(wù)的發(fā)展格局，等等。

　　監(jiān)管模式的變革

　　此番財務(wù)危機(jī)使完全自律的行業(yè)管理模式成為公眾攻擊的另一焦點。2002年7月25日，美國國會兩院通過并由布什簽署了《2002年薩貝恩斯—奧克斯法》，成立了一個公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB），負(fù)責(zé)監(jiān)督上市公司審計并擁有調(diào)查和處罰權(quán)，所有會計師事務(wù)所為上市公司出具的審計報告都必須向該委員會備案。PCAOB的成立標(biāo)志著美國政府介入注冊會計師行業(yè)的監(jiān)督管理。那么，對于注冊會計師行業(yè)而言，政府到底有無介入的必要性？我國應(yīng)如何借鑒美國的經(jīng)驗？

　　一、政府介入監(jiān)管的必要性

　　如前所述，注冊會計師提供的產(chǎn)品——審計報告具有公共物品的性質(zhì)，由此產(chǎn)生了和市場機(jī)制相對立的一面，表現(xiàn)為市場失靈。以上市公司審計為例，主要體現(xiàn)在：

　�。�1）搭便車問題。在證券市場上，審計報告的使用者為不確定的群體，這些群體并不能確定審計報告是否能帶來收益及帶來多少收益，因此不愿為此支付太多的成本，而愿充當(dāng)搭便車者，采取不付費的方式來獲取信息，以保證其未來機(jī)會成本最低。搭便車行為的存在，使審計報告無法像私人物品一樣由消費者根據(jù)市場價格來調(diào)整自己的消費構(gòu)成和數(shù)量，滿足邊際收益與邊際成本相等的均衡條件，實現(xiàn)消費品的帕累托最優(yōu)配置。由于大家都想搭便車，每一個消費者都想讓別人來生產(chǎn)公共物品、支付生產(chǎn)成本，自己免費享受，其結(jié)果可能誰也不生產(chǎn)，導(dǎo)致供給不足。

　�。�2）各需求方地位的不平等及利益的不一致，可能會導(dǎo)致“外部不經(jīng)濟(jì)”。審計報告的需求方為股東、債權(quán)人、潛在投資者、政府等。由于各需求方存在利益的不一致性，對審計報告的要求也各不相同。特別是在證券市場極度發(fā)達(dá)、股權(quán)高度分散的社會，股東之間的利益也會出現(xiàn)不一致，小股東在參與經(jīng)營管理、獲得有關(guān)信息方面處于劣勢，大股東則可以通過控制被審計單位來左右注冊會計師的審計意見，成為審計報告的主需求方。在審計產(chǎn)品處于買方市場的情況下，注冊會計師當(dāng)然應(yīng)首先滿足主需求方的要求。但當(dāng)主需求方要求注冊會計師出具的審計報告侵害了其他利益相關(guān)人的利益時，則審計報告作為公共物品，將產(chǎn)生負(fù)的外部經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，即外部不經(jīng)濟(jì)，出現(xiàn)個別主體受益、公共利益受損的情況。

　　（3）需求方對審計報告的質(zhì)量缺乏評價的能力及手段。審計報告作為一種專業(yè)產(chǎn)品，需求方很難對其質(zhì)量進(jìn)行必要的使用前的檢驗或監(jiān)督，只能在使用之后才會隨著事態(tài)的發(fā)展作出事后的判斷。而在證券市場中，受損失的往往不是直接付費者，而是小股民或其他搭便車者。需求方對審計報告質(zhì)量評價能力及手段的缺乏，使其處于不平等的競爭地位，客觀上要求外界力量的介入以維持供求雙方的平衡。

　　基于上述市場失靈的存在，我們不難看出政府介入注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的必要性。

　�。�1）針對供給不足，政府應(yīng)創(chuàng)造需求。事實上，注冊會計師行業(yè)之所以取得今天的發(fā)展成就，很大程度上得益于政府的授權(quán)�；仡欁�冊會計師行業(yè)的發(fā)展歷史，可以看到，注冊會計師行業(yè)的鼻祖查爾斯。斯耐爾就是接受英國議會的委托對南海公司進(jìn)行審計的。而英美等國注冊會計師行業(yè)也是隨著相關(guān)法律對某些企業(yè)必須接受注冊會計師審計的規(guī)定而走上了快速發(fā)展的道路。因此注冊會計師行業(yè)的發(fā)展并不完全是市場經(jīng)濟(jì)自然發(fā)展的結(jié)果，政府從一開始便發(fā)揮了舉足輕重的推動作用。

　�。�2）由于需求方缺乏評價審計報告質(zhì)量的能力及手段，審計報告作為公共物品可能產(chǎn)生外部不經(jīng)濟(jì)，也需要有一個能夠代表社會公共利益的主體來對其進(jìn)行監(jiān)督。而在現(xiàn)代社會，真正能夠代表社會公共利益的只能是政府。注冊會計師行業(yè)自律組織歸根結(jié)底是行業(yè)利益的代言人，加上經(jīng)費來源、獨立性、權(quán)威性等方面的限制，很難代表社會公共利益�？梢姡�政府介入對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)督是彌補(bǔ)市場缺陷、糾正市場失靈的一項必要職能。

　　二、政府介入監(jiān)管的方式及手段

　　政府介入注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的方式主要有兩種：一是直接監(jiān)管，即政府部門設(shè)立專門的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管。二是間接監(jiān)管，即政府通過監(jiān)管注冊會計師協(xié)會來實現(xiàn)對行業(yè)的監(jiān)管。在實踐中，各國政府介入的程度各不相同。如德國政府將執(zhí)業(yè)技術(shù)規(guī)則的制定權(quán)賦予注冊會計師職業(yè)組織；日本則是由政府制定執(zhí)業(yè)技術(shù)規(guī)則，職業(yè)組織制定實施細(xì)則；荷蘭由注冊會計師職業(yè)組織擬定執(zhí)業(yè)技術(shù)等方面的規(guī)則，由內(nèi)閣經(jīng)濟(jì)事務(wù)大臣批準(zhǔn)后在政府公報上發(fā)布實施。

　　政府介入監(jiān)管的手段一般有三種：一是標(biāo)準(zhǔn)控制，即由政府部門制定、頒布執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。二是進(jìn)行質(zhì)量檢查，由有關(guān)政府部門對會計師事務(wù)所進(jìn)行執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查。三是通過立法規(guī)定注冊會計師的權(quán)利、義務(wù)，以法律責(zé)任的追究對注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行約束。

　　三、我國注冊會計師監(jiān)管模式的現(xiàn)實選擇

　　安然事件前，在推崇自由經(jīng)濟(jì)的美國，政府盡可能少地干預(yù)經(jīng)濟(jì)的思維模式也充分體現(xiàn)在對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管上。美國基本上實行完全的行業(yè)自律制度。而我國《注冊會計師法》第五條規(guī)定，“國務(wù)院財政部門和省、自治區(qū)、直轄市人民政府財政部門，依法對注冊會計師、會計師事務(wù)所和注冊會計師協(xié)會進(jìn)行監(jiān)督、指導(dǎo)”。因此，政府對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)督力量并不缺乏，而是存在職能不清、多頭監(jiān)督、資源浪費的問題。目前我們更應(yīng)該做的是理順協(xié)會和財政部、證監(jiān)會等部門在注冊會計師行業(yè)監(jiān)督中的職能與分工，建立起分工合理、監(jiān)督全面的行業(yè)監(jiān)管體系。具體來講：

  　1.要加強(qiáng)對注冊會計師的法律規(guī)范。社會公眾通過民事訴訟程序?qū)ψ�冊會計師進(jìn)行監(jiān)督是促進(jìn)其提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量的有效途徑。而我國注冊會計師行業(yè)承擔(dān)的法律責(zé)任目前主要以行政責(zé)任與刑事責(zé)任為主，民事責(zé)任相對弱化。民事責(zé)任的弱化，降低了注冊會計師的違規(guī)成本，在一定程度上對其違規(guī)執(zhí)業(yè)起到推波助瀾的作用。因此，應(yīng)盡快完善相關(guān)的法律、法規(guī)，加大注冊會計師的民事責(zé)任，確立民事責(zé)任在注冊會計師法律責(zé)任中的主體地位。

　　2.充分發(fā)揮行業(yè)自律的作用。行業(yè)自律管理是在市場自由主義理念主導(dǎo)下職業(yè)服務(wù)市場公平競爭的自然結(jié)果。為了實現(xiàn)行業(yè)自律的目標(biāo)，各國注冊會計師協(xié)會一般均設(shè)立有比較健全的自我管理機(jī)構(gòu)，并在實踐中建立了同業(yè)互查等監(jiān)管制度。因此，如果行業(yè)自律已形成一套完善的制度，對于提高注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量、防范職業(yè)風(fēng)險等方面都將發(fā)揮積極作用。

　　3.科學(xué)界定各政府部門參與監(jiān)管的領(lǐng)域及方式，將政府監(jiān)督和行業(yè)自律有機(jī)地結(jié)合起來，做到層次分明、各有側(cè)重。根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)，我國財政、審計、證券監(jiān)管、稅務(wù)、中國人民銀行等政府部門都具有對一定單位的會計工作進(jìn)行監(jiān)督的權(quán)力。各部門應(yīng)該職責(zé)明確，協(xié)調(diào)工作，避免交叉重復(fù)。如涉及到行政處罰，建議由財政部門統(tǒng)一進(jìn)行。